Ενόψει της υποβολής της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος, η προθεσμία της οποίας εκπνέει στις 15 Ιουλίου, όλα τα νομικά πρόσωπα καλούνται να πραγματοποιήσουν αναλυτική επισκόπηση των δαπανών που έχουν καταχωρηθεί στα λογιστικά τους βιβλία και να τις αξιολογήσουν βάσει πλήθους διατάξεων και ερμηνευτικών εγκυκλίων, ώστε να προσδιορίσουν κατά πόσο αυτές πρέπει να προσαρμοστούν από το λογιστικό αποτέλεσμα, με τη γνωστή διαδικασία της αναμόρφωσης. Στο πλαίσιο των τακτικών ή διαγνωστικών φορολογικών ελέγχων συχνά εντοπίζονται λάθη και παραλείψεις που συνεπάγονται την απώλεια του δικαιώματος έκπτωσης ή ακόμη και υπερέκπτωσης δαπανών, οδηγώντας σε αύξηση του φορολογητέου αποτελέσματος. Ενδεικτικά, θα μπορούσαμε να αναφέρουμε τις κατωτέρω περιπτώσεις:

Λανθασμένη έκπτωση απόσβεσης παγίων αξίας έως 1.500 ευρώ

Σύμφωνα με το άρθρο 24 του Ν. 4172/2013, ο υπολογισμός των φορολογικών αποσβέσεων είναι υποχρεωτικός, γίνεται σε ετήσια βάση και δεν επιτρέπεται η μεταφορά αποσβενόμενων ποσών μεταξύ οικονομικών χρήσεων. Η φορολογική απόσβεση ενός πάγιου περιουσιακού στοιχείου αρχίζει από τον επόμενο μήνα εντός του οποίου χρησιμοποιείται. Ειδικά, δε, τα πάγια με αποσβέσιμη αξία μικρότερη από 1.500 ευρώ μπορούν να αποσβεστούν εξ ολοκλήρου μέσα στο φορολογικό έτος που αποκτήθηκαν. Όπως, επίσης, διευκρινίστηκε με την ΠΟΛ. 1073/2015, η ανωτέρω διάταξη προβλέπει την εφάπαξ απόσβεση των εν λόγω παγίων στη διαχειριστική χρήση που τέθηκαν σε λειτουργία, και μάλιστα με δυνητική εφαρμογή.

Σε εφαρμογή των ανωτέρω, έχει παρατηρηθεί νομικά πρόσωπα, τα οποία αποκτούν πάγια αξίας κάτω των 1.500 ευρώ και επιλέγουν την εξ ολοκλήρου απόσβεσή τους, να οφείλουν να αναμορφώσουν το κόστος τους, πιθανόν λόγω αστοχίας στην παραμετροποίηση του μητρώου παγίων. Πιο συγκεκριμένα, σε ορισμένες περιπτώσεις πραγματοποιείται ταυτόχρονη εφαρμογή της διάταξης περί έναρξης της φορολογικής απόσβεσης από τον επόμενο μήνα εντός του οποίου το πάγιο χρησιμοποείται, η οποία, στον βαθμό που αυτό έχει αποκτηθεί κατά τον τελευταίο μήνα της φορολογικής περιόδου, οδηγεί σε πλήρη έκπτωσή της αξίας του κατά την επόμενη φορολογική χρήση. Δεδομένου, όμως, ότι η απόσβεση θα πρέπει να πραγματοποιείται εντός του φορολογικού έτους απόκτησης, η ανωτέρω πρακτική οδηγεί σε υποχρέωση αναμόρφωσης της απόσβεσης εντός της επόμενης χρήσης. Αντίστοιχο είναι το αποτέλεσμα και στην περίπτωση που ένα πάγιο αυτής της αξίας παραμετροποιείται ώστε να αποσβεσθεί μεν εξ ολοκλήρου (100%), αλλά εντός διαστήματος 12 μηνών και όχι εφάπαξ, καθώς, πιθανότατα, μέρος της αποσβέσιμης αξίας του θα μεταφερθεί στην επόμενη χρήση.

Διενέργεια αποσβέσεων με χαμηλότερο του προβλεπόμενου συντελεστή

Ο υπολογισμός των φορολογικών αποσβέσεων, πέρα από υποχρεωτικός ως προς τη διενέργειά του, είναι απαραίτητο να πραγματοποιείται βάσει των συντελεστών που ρητά ορίζονται στην παρ.3 του άρθρου 24 του Ν.4172/2013. Συχνά παρατηρείται για ορισμένα πάγια να εφαρμόζεται μικρότερος από τον προβλεπόμενο συντελεστή, γεγονός το οποίο, εκ πρώτης όψεως, δεν θα οδηγούσε σε φορολογική αναμόρφωση, δεδομένου ότι αναγνωρίζεται στην τρέχουσα χρήση μικρότερο ποσό απόσβεσης και άρα αυξημένο φορολογητέο αποτέλεσμα.

Εντούτοις, λαμβάνοντας υπόψη ότι η μεταφορά αποσβενόμενων ποσών μεταξύ οικονομικών χρήσεων δεν επιτρέπεται, η ανωτέρω πρακτική θα οδηγήσει σε υποχρέωση αναμόρφωσης των αποσβέσεων στα τελευταία έτη της ζωής του παγίου. Για παράδειγμα, έστω ότι ένας ηλεκτρονικός υπολογιστής αποσβένεται από ένα νομικό πρόσωπο με συντελεστή 10%, αντί του ορθού 20%. Στον βαθμό που θα εφαρμοζόταν ο ορθός συντελεστής, το εν λόγω πάγιο θα έπρεπε να είχε αποσβεσθεί πλήρως εντός 5 ετών. Εντούτοις, με την εφαρμογή μικρότερου συντελεστή απόσβεσης, η ζωή του επεκτείνεται στα 10 έτη, γεγονός που οδηγεί σε υποχρέωση αναμόρφωσης της αξίας της απόσβεσής του σε κάθε ένα από τα έτη 6 έως 10.

Χρόνος έκπτωσης των δεδουλευμένων δαπανών

Μία από τις σημαντικότερες εργασίες που πραγματοποιείται κατά το τέλος της χρήσης είναι ο προσδιορισμός των δαπανών που την αφορούν και η εγγραφή των σχετικών ποσών ως δεδουλευμένων, ακόμη και αν δεν έχουν παραληφθεί τα σχετικά παραστατικά. Συχνά, όμως, παρατηρείται σύγχυση μεταξύ των εννοιών της δεδουλευμένης δαπάνης και της πρόβλεψης, για τις οποίες ο φορολογικός τους χειρισμός είναι πολύ διαφορετικός.

Συγκεκριμένα, δεδουλευμένη είναι μία δαπάνη η οποία αφορά τη χρήση, έχει πραγματοποιηθεί, αλλά το παραστατικό της δεν έχει ακόμη ληφθεί από το νομικό πρόσωπο (π.χ. λογαριασμός ρεύματος τελευταίου μήνα χρήσης, αμοιβή συμβουλευτικής υπηρεσίας τέταρτου τριμήνου). Αντίθετα, σύμφωνα και με τον ορισμό του Ν. 4308/2014, η πρόβλεψη είναι μια υποχρέωση σαφώς καθορισμένης φύσης, η οποία κατά την ημερομηνία του ισολογισμού είναι περισσότερο πιθανό να συμβεί από το να μη συμβεί ή βέβαιο ότι θα προκύψει, αλλά είναι αβέβαιη ως προς το ποσό ή/και τον χρόνο που θα προκύψει.

Όσον αφορά τον φορολογικό τους χειρισμό, η μεν δεδουλευμένη δαπάνη, σύμφωνα με την ΠΟΛ. 1113/2015, εκπίπτει από τα ακαθάριστα έσοδα του έτους που αφορά, εφόσον τα σχετικά δικαιολογητικά εκδίδονται ή λαμβάνονται έως την ημερομηνία κλεισίματος του ισολογισμού και αφορούν την κλειόμενη χρήση, πληρουμένων και των λοιπών προϋποθέσεων εκπεσιμότητας, η δε πρόβλεψη, στον βαθμό που δεν αφορά επισφαλείς απαιτήσεις, για τις οποίες εφαρμόζονται ειδικότερες διατάξεις, δεν εκπίπτει βάσει της περ. δ του άρθρου 23 του Ν. 4172/2013.

Ως εκ τούτου, η φορολογική αναμόρφωση των ποσών δεδουλευμένων δαπανών, για τις οποίες έχουν ληφθεί τα σχετικά δικαιολογητικά έως την προθεσμία κλεισίματος του ισολογισμού σε μία χρήση, με αντίστοιχη αντιστροφή (δηλ. αρνητική αναμόρφωση) των σχετικών ποσών εντός της επόμενης χρήσης, αντίκειται στις ανωτέρω διατάξεις. Ιδιαίτερη, δε, προσοχή, κυρίως λόγω και του ύψους των σχετικών δαπανών, θα πρέπει να δοθεί στον χρόνο έκπτωσης των έκτακτων αμοιβών που αποδίδονται στο προσωπικό λόγω επίτευξης στόχων εντός της κλειόμενης χρήσης, όπως έχει διευκρινιστεί με το έγγραφο ΔΕΑΦΒ 1166163 ΕΞ 2015.

Έκπτωση συναλλαγματικών διαφορών

Τα νομικά πρόσωπα, τα οποία πραγματοποιούν συναλλαγές σε ξένο νόμισμα, καλούνται να καταχωρήσουν στα λογιστικά τους βιβλία ποσά τα οποία αφορούν τόσο την εξόφληση των υποχρεώσεων ή την είσπραξη των απαιτήσεών τους, όσο και την αποτίμηση αυτών στον βαθμό που εμφανίζονται υπόλοιπα στο τέλος της χρήσης ή σε ενδιάμεσες περιόδους. Ιδιαίτερη, λοιπόν, προσοχή απαιτείται στον διαχωρισμό των συναλλαγματικών διαφορών μεταξύ αυτών που αφορούν πραγματοποιηθείσες συναλλαγές και αυτών που προκύπτουν από αποτιμήσεις.

Ο ανωτέρω διαχωρισμός είναι σημαντικός, καθώς ο χειρισμός των εν λόγω ποσών είναι διαφορετικός για σκοπούς φορολογικής αναμόρφωσης. Πιο συγκεκριμένα, σύμφωνα και με το έγγραφο ΔΕΑΦ Β 1027291 ΕΞ 2016:

• οι χρεωστικές διαφορές που προκύπτουν από την αποτίμηση απαιτήσεων και υποχρεώσεων σε ξένο νόμισμα δεν αναγνωρίζονται προς έκπτωση, καθώς δεν αντιστοιχούν σε πραγματική συναλλαγή, αλλά οι όποιες διαφορές θα προκύψουν κατά τον διακανονισμό (είσπραξη, πληρωμή) των σχετικών απαιτήσεων και υποχρεώσεων, οπότε και θα κριθεί η έκπτωσή τους και
• οι πιστωτικές συναλλαγματικές διαφορές που προκύπτουν κατά την αποτίμηση απαιτήσεων και υποχρεώσεων σε ξένο νόμισμα δεν υπόκεινται κατά τον χρόνο αυτόν σε φόρο εισοδήματος, καθόσον η εν λόγω αποτίμηση δεν αποτελεί επιχειρηματική συναλλαγή, ώστε τα προερχόμενα από αυτήν έσοδα να αποτελούν έσοδα από επιχειρηματική δραστηριότητα, αλλά οι όποιες πιστωτικές συναλλαγματικές διαφορές θα υπαχθούν σε φόρο κατά τον διακανονισμό των σχετικών απαιτήσεων και υποχρεώσεων

Συνεπώς, σε αντίθεση με τις συναλλαγματικές διαφορές που προκύπτουν από πραγματικές πληρωμές και εισπράξεις και εκπίπτουν σύμφωνα με τις γενικές διατάξεις, ένα νομικό πρόσωπο οφείλει να αναμορφώσει όσες συναλλαγματικές διαφορές προκύπτουν από αποτίμηση απαιτήσεων και υποχρεώσεων, ενέργεια η οποία ενδέχεται να οδηγήσει σε μείωση του φορολογητέου αποτελέσματός του, στον βαθμό που υπάρχουν πιστωτικές συναλλαγματικές διαφορές.

Καταχώρηση δαπανών αξίας άνω των 100 ευρώ με αποδείξεις λιανικής πώλησης

Είναι σύνηθες το φαινόμενο, ιδιαίτερα σε περιπτώσεις δαπανών που καταχωρούνται μέσω εξοδολογίων, να προσκομίζονται από τους υπαλλήλους των νομικών προσώπων αποδείξεις λιανικής πώλησης για αγορές αγαθών και λήψεις υπηρεσιών καθαρής αξίας άνω των 100 ευρώ.

Σύμφωνα με το άρθρο 22 του Ν. 4172/2013, η έκπτωση όλων των δαπανών είναι δυνατή εφόσον αποδεικνύονται με κατάλληλα δικαιολογητικά, στα οποία, με ευρεία έννοια, περιλαμβάνονται και όσα στοιχεία προβλέπονται από τις διατάξεις του Ν. 4308/2014 (Ε.Λ.Π.). Με το άρθρο 10 του νόμου αυτού, καθώς και με την ερμηνευτική εγκύκλιο ΠΟΛ. 1003/2014, διευκρινίστηκε ότι επέχουν θέση απλοποιημένου τιμολογίου και στοιχεία λιανικής πώλησης αγαθών ή υπηρεσιών, που καλύπτουν επαγγελματικές συναλλαγές και μέχρι του ορίου των 100 ευρώ, εφόσον εκδίδονται για την αγορά μη εμπορεύσιμων (για τον αγοραστή) αγαθών (αναλώσιμων) ή για τη λήψη, ομοίως, υπηρεσιών.

Εκ των ανωτέρω αναφερόμενων, προκύπτει, συνεπώς, ότι, η καταχώρηση δαπανών αξίας άνω των 100 ευρώ, οι οποίες τεκμηριώνονται με αποδείξεις λιανικής πώλησης, δεν θεμελιώνει δικαίωμα έκπτωσής τους.

Άσκηση δικαιώματος υπερέκπτωσης δαπανών επιβατικών αυτοκινήτων μηδενικών ή χαμηλών ρύπων

Πέραν του ελέγχου των δαπανών και της ορθής έκπτωσης ή αναμόρφωσής τους, είναι σημαντικό τα νομικά πρόσωπα να εντοπίσουν περιπτώσεις για τις οποίες παρέχεται δυνατότητα υπερέκπτωσης, μία εκ των οποίων είναι αυτή που αφορά το κόστος μίσθωσης ή απόσβεσης δαπανών επιβατικών αυτοκινήτων μηδενικών ή χαμηλών ρύπων.

Συγκεκριμένα, στην περ. β του άρθρου 22Β του Ν. 4172/2013, ορίζεται ότι για τη δαπάνη μίσθωσης εταιρικού επιβατικού αυτοκινήτου με μέγιστη λιανική τιμή προ φόρων έως τις 40.000 ευρώ, χορηγείται δυνατότητα (εξωλογιστικής) έκπτωσης των μισθωμάτων, με προσαύξηση κατά ποσοστό 50% και για το υπερβάλλον ποσό κατά ποσοστό 25% για αυτοκίνητα μηδενικών ρύπων, με τα αντίστοιχα ποσοστά για αυτοκίνητα χαμηλών ρύπων (έως 50 γρ. CO²/χλμ.) να ανέρχονται σε 30% και για το υπερβάλλον ποσό 15%. Κατ’ ανάλογη εφαρμογή, παρέχεται η ίδια δυνατότητα και για την απόσβεση ιδιόκτητων επιβατικών αυτοκινήτων, σύμφωνα με τα οριζόμενα στην παρ.4 του άρθρου 24 του Ν. 4172/2013.

Είναι, λοιπόν, αναγκαίο τα νομικά πρόσωπα να εντοπίσουν τις περιπτώσεις των ιδιόκτητων και μισθωμένων επιβατικών αυτοκινήτων που χρησιμοποιούν, να λάβουν έγγραφα τα οποία πιστοποιούν τις εκπομπές ρύπων καθώς και τη λιανική τιμή προ φόρων αυτών και να προσδιορίσουν το ποσό με το οποίο δικαιούνται να μειώσουν το φορολογητέο τους αποτέλεσμα.

Οι ανωτέρω ενδεικτικά αναφερόμενες περιπτώσεις καταδεικνύουν τη σημασία που έχουν οι εργασίες καταχώρησης, παραμετροποίησης, τεκμηρίωσης και υπολογισμών που επιτελούνται τόσο τακτικά, όσο και ετησίως από όσους ασχολούνται με τη λογιστική και φορολογική συμμόρφωση των νομικών προσώπων για την αποφυγή της απόρριψης έκπτωσης καθόλα πραγματικών και παραγωγικών δαπανών, αλλά και για τη διασφάλιση ότι ασκούνται όλα τα δικαιώματα που νομίμως παρέχονται για τη μείωση της φορολογητέας τους βάσης.

 

Πηγή: e-forologia.gr